张东歌，1对1付费咨询/公号「东歌财审」找我/注册会计师 阅读原文 递延所得税白话版理解。 全文 1.6w 字，耗时 3 周。 注 1：所有模拟案例以题目情景为准，暂不考虑递延所得税对方科目为非损益科目的情况。 注 2：本文核心是降低大家理解递延所得税的难度，部分案例背景略不严谨，介意的慎入。 本回答的思维导图，供参考。 1 总论1.1 递延产生的原因 先问大家一个问题，税务局去企业做税务稽查，他们是看所得税费用科目还是看应交税费科目呢？ 我以前不太明白这两个科目之间的关系，始终懵懂。 正确答案是应交税费，税务局关心的只有应交税费这个科目。 所得税费用这个科目，会关心的只有会计准则，还有做会计的我们。 好了，下面开始给大家解释递延所得税产生的原因。 递延所得税产生的原因是什么呢？ 最本质的原因，当然是因为会计口径和税法口径的差异造成的。 这个大家都知道。 更细化的说，国务院财政部门主管会计工作，国家税务总局主管税收工作，国务院财政部门和国家税务总局很明显是不同的主管机构，名字都不一样长。 所以别说是两个机构分管会计和税法，如果你有两个直属领导，你也可以明白这种被两种力量支配的恐惧。 1.2 差异的类型 提示一下，虽然永久性差异这个概念在税法中已经被取消，但是从理解的角度，我依旧放在这里啦。 因为有些怀旧的人，还会将差异细分为永久性差异和暂时性差异。 今天从理解层面，我仍旧按照这种方式讲解。 那么什么是永久性差异和暂时性差异呢？ 接下来我们会详细拆解。 也为了大家更好的理解，要进行情景案例的模拟。 1.21 永久性差异 想象一下，有天你起床以后，突然发现自己变成了一家公司，你妈是会计法，你爸是税法，他们对你的要求不同。 企业=你 税法 / 税务局 / 税务口径=你爸 会计法 / 会计准则 / 会计口径=你妈 举个最小的例子，你妈妈心疼你，她说，闺女啊 / 儿子啊，如果你被行政处罚了，虽然这个事情吧，真的有点丢人，出去不要报妈妈的名字。但是我还是允许你正常进行记载，你可以将处罚支出计入营业外支出，减少你本年利润总额。 你乖乖的说，好的，妈妈。 但是你爸对你很严厉，他说，我不跟你妈抬杠，我管不了你妈，但是我可以管住你。你记载可以，但是这件事太丢人啦，爸爸我教你做人的道理，教你礼义廉耻，不是让你出门被行政处罚的。 爸爸很生气，这笔支出爸爸不认可，永远不认可。 到这里，我们开始明白，两个口径因为一些原因，确实会产生不同的，就可以了。 下面我们进入数字案例的分析。 假设除了每个案例里提到的差异，当年都不存在税法和会计法的其他差异。 现在呢，你还是企业，你爸还是税法，你妈还是会计法，以下情景均适用如下的简称。 企业=你 税法 / 税务局 / 税务口径=你爸 会计法 / 会计准则 / 会计口径=你妈 计算所得税之前，先普及一个你爸爸给的计算公式：（......我没有任何占你们便宜的意思哈） 你爸告诉你，你每年交纳的企业所得税，有个计算公式： 「企业应纳所得税额=适用税率①* 当期应纳税所得额②」 对照这个公式，我们拆解一下，①适用税率虽然会变化，但是不是每年都变，它是一个相对固定的比例，以下均按照 25% 来示例。 那么计算过程里，不确定的就是②当期应纳税所得额。 下面我们就来开始确定应纳税所得额。 假设，2019 年，你的收入是 300 万，成本是 100 万，营业外支出 50 万，是工商罚款。 再假设除了我以上提到的收支外，不再有其他的收入和成本支出。 今年，很幸运，你爸和你妈的差异只有一项，差异来自于你不争气的营业外支出里有 50 万工商罚款支出。 （1）这个时候，会计口径利润总额：300-100-50=150 万元。 （2）当期应纳税所得额呢？ 确定当期应纳税所得额有 2 种方法，分别为直接法和间接法， 说的更直白一点： ①间接法就是，你爸说，好了，既然你妈已经有会计利润总额了，我就不麻烦了，我相信她，我只要把她和我差异的地方做调整，就能得到我想要的数据了。 相当于你爸在已有的会计利润总额上进行调整，得到当期应纳税所得额。 「当期应纳税所得额=会计利润总额 +/- 纳税调整」 来，我们套用公式，这个案例里的调整事项，只有太丢人的 50 万，你爸爸是不承认的。 所以间接法计算的当期应纳税所得额 = 150 万（会计利润总额）+ 50（纳税调增）= 200 万元 下面再来说直接法。 ②直接法：就是你爸拿过计算器，把你拉过来，把你从头到尾符合他的条件的收入和支出重新计算一遍，这个工作实务中会相对的复杂。 你爸拿过计算器开始计算： 当期应纳税所得额 = 300（他认可的收入）- 100（他认可的成本）= 200 万元 结束。 没有其他认可的收支了。 所以直接法和间接法最终的结果一定是一样的。 但是呢，基于企业的会计记账已经有了明确的会计口径数据利润总额，所以不管是纳税申报，还是考试的题目，都倾向使用间接法，在原有的会计基础上进行纳税调整，得出当期应纳税所得额。 毕竟，我们习惯去做的，就是花别人的力气，完成自己的工作嘛。 别人的都是好的。 别人碗里的饭也是香的。 所以提示一下，之后的案例，我计算应纳税所得额，采用的也都是间接法。 得出应纳税所得额后，这个时候我们计算应纳所得税额： 应纳所得税额 = 200*25% = 50 万元。 体现在会计分录上，真银白银的流出： （1） 借：所得税费用 50 贷：应交税费 - 企业所得税 50 （2） 借：应交税费 - 企业所得税 50 贷：银行存款 50 我相信，到这里，还是很好理解的。 这种情况下，对于这次的所得税交纳，交完你就可以回家睡觉了，没有之后的事情了。 因为这个调整的事项上，你爸和你妈是永远不会向互相妥协的。 没有商量的余地。 1.22 暂时性差异 暂时性差异又分为可抵扣暂时性差异，和应纳税暂时性差异。 可抵扣暂时性差异，代表今后的这些税金可以被抵扣，可以少交税，体现在现在是一项资产，确认为递延所得税资产。 应纳税暂时性差异，代表今后需要多交税，体现在现在是一项负债，确认为递延所得税负债。 等等，先停一停。 不要放理论了，我们也还是直接看案例吧。 下面有同学马上又要睡着了。 还是来举例子。 常见的可抵扣暂时性差异的形成，比较有代表性的是资产类的准备金，我使用信用减值损失这个报表项目来讲解。 好了，开始。 你现在还是一家企业，你今年的收入是 300 万，成本是 100 万，信用减值损失是 50 万。 再次拆解会计利润总额和当期应纳税所得额。 （1）这个时候，会计口径的利润总额是 300 - 100 - 50 = 150 万元，这是给你妈看的数字。 （2）现在轮到你爸了，还是一样的道理，你爸爸太严肃辣，他不认可你基于你妈的要求，记载的 50 万资产减值准备，因为这些并非实际上的损失，而是女人因为天性谨慎，你妈她要求你根据情况预估的数字。 所以，信用减值损失 50 万，你爸爸是不承认的。 套用公式，当期应纳税所得额 = 150 万（会计利润总额）+ 50 万（纳税调增）= 200 万。 按照所得税税率 25%，这个时候应纳所得税额 = 200*25% = 50 万元。 体现在会计分录上，真银白银的流出： （1） 借：所得税费用 50 贷：应交税费 - 企业所得税 50 （2） 借：应交税费 - 企业所得税 50 贷：银行存款 50 好的，这么做以后，50 万的真金白银给到你爸爸的兜里，他满意了。 但是，等等，你妈妈低头翻了会计准则，发现这样记录她并不满意。 为什么呢？ 高亮提示，这里是有个很重要的概念就是： 减值损失产生的税会差异，在盈利的状态下，以后的这部分差异一定会消失。 怎么理解呢？ 也就是说，今年你爸爸既然可以把你的应纳税所得额纳税调增 50 万。 那么以后，资产减值损失减少的年度，只要你还有应纳税所得额（实务中一般以盈利为标准，本质上是关注预期是否有可以被扣减的应纳税所得额），你的应纳税所得额必然会纳税调减 50 万。 再大白话一点，你今天因为你爸的调整，多交纳了纳税调增的所得税「50 万 *25%=12.5 万」，后期一定会再少交纳所得税「50 万 * 当年的所得税率」。 这个部分终于说完了，累辽。 我们歇一歇，继续。 大家有没有觉得这个差异的概念有些熟悉。 似曾相识，好像符合会计准则的资产定义。 来吧，我们一起康康资产的定义。 「资产：是指①由企业过去的交易或事项形成的、②由企业拥有或者控制的、③预期会给企业带来经济利益的资源。」 我们一个个拆解。 ①这是由过去的交易或事项形成的吗？ 是的。 ②由企业拥有或者控制的吗？ 是的。 ③预期会给企业带来经济利益的资源吗？ 以后盈利的情况下，会少交纳企业所得税，少给就是赚。 是的，是的，就是的。 所以，其实定义上，我今天交纳的可以在以后少交纳的企业所得税，确实是一项资产。 更明确的说，它的最重要的特点是，花在当下，受益在以后。 有些不太合适的兄弟科目，可以帮助我们一起理解，比如长期待摊费用科目，比如预付账款科目等，这些也都是真金白银的在当下花钱，但是实际的资产或者受益，都在以后的时间。 别急着夸我，这个科目它为什么会出现，我接下来还要继续解释。 还有一种理解，是因为基于报表平衡的考虑产生的。 我们想象一下，如果我们只记录这笔分录： 借：所得税费用 50 贷：应交税费 - 企业所得税 50 会有什么结果。 今年看不出任何不对的地方对不对，那我们来假设第二年。 第二年，你作为一个很成熟的大人了，发展很稳定，收入成本和上年都完全一致。 收入是 300 万，成本是 100 万，同时，也因为资产类科目的准备金减少，今年没有期末的准备金余额，所以信用减值损失是 -50 万。 如果按照上述只记录应交税费和所得税费用的方式，我们今年的所得税费用金额是多少呢？ （1）第二年，会计口径的利润总额 300 - 100 + 50 = 250 万元。 （2）第二年，当期应纳税所得额 = 250 万（会计利润总额）- 50 万（纳税调减）= 200 万。 按照所得税税率 25%，这个时候应纳所得税额 = 200*25% = 50 万元。 这个时候大家有没有发现一个问题： ①上下两年的会计口径利润总额是不一样的，但是，如果只记录所得税费用，我们发现所得税费用居然两年都是 50 万。 ②再直白的说，如果按照这个思路，计入所得税费用就结束，所得税费用这个费用概念，没有体现出会计的「权责发生」概念。 这个事情你妈会同意吗？ 不会，她不同意。 所以计入所得税费用科目的金额，不能是 50 万，只能是抹掉了暂时性差异部分的，利润总额的 25%，也就是 37.5 万。 那么中间差的 12.5 万，作为借贷平衡科目的出现，递延所得税资产的产生，就是必然。 这个科目的产生，使得在暂时性差异出现的情况下，虽然税法给了一定的干预，但是会计法下，所得税费用的计量原则没有被改变。 以上，是我的推解过程，你有更好的理解，也欢迎分享给我呀。：） 好了，到此，我相信我说的很明白了。 对于产生的资产准备金 50 万差异的 2019 年，完整的会计科目我们还是分两步走： （1）50 万的应交税费虽然全部缴纳出去，全部计入了所得税费用 50 万。 借：所得税费用 - 当期 50 贷：应交税费 - 企业所得税 50 （2）但是我本期交纳出去的 50 万，有「50 万 * 所得税税率」是我之后可以实现少交的，这是我的一项资产，满足资产的定义。 （假设以后年度的所得税税率还是 25% 不变，实际情况要做实际分析，重点是使用以后年度预期转回那年的税率） 借：递延所得税资产 12.5 贷：所得税费用 - 递延 12.5 （3）合并以上 1+2 的分录，可以得到 借：所得税费用 （当期 + 递延） 37.5 借：递延所得税资产 12.5 贷：应交税费 - 企业所得税 50 这个时候，如果你来问我，当期所得税费用（即交纳给税务的所得税）是多少啊？ 我会让你看分录（1），是 50 万。 你又来问我，递延所得税费用是多少啊？ 我会让你看分录（2），是 12.5 万。 最终体现在会计报表内（3）的 37.5 万，其实是当期所得税费用（50 万）+ 递延所得税费用（-12.5 万）合计才得出的。 所以，来复习一下，上下两年因为你爸的调整造成的差异。 2019 年：收入是 300 万，成本是 100 万，信用减值损失 50 万。 2020 年：收入是 300 万，成本是 100 万，信用减值损失 -50 万。 2019 年完整会计分录： 借：所得税费用 37.5 借：递延所得税资产 12.5 贷：应交税费 50 2020 年完整会计分录： 借：所得税费用 62.5 贷：应交税费 50 贷：递延所得税资产 12.5 接下来继续： 2019 年会计利润总额 *25% = 150*25% = 37.5 万 = 计入所得税费用的金额 2020 年会计利润总额 *25% = 250*25% = 62.5 万 = 计入所得税费用的金额 好了，你爸和你妈终于都满意了。 税法和会计法终于也都满意了。 但是从始至终，你爸爸在乎的就是应交税费这个科目，可以真正给到他多少钱； 你妈妈更在乎的，是你的所得税费用真正的数字计入了多少，这会影响你的一项很重要的指标，净利润。 而你，呵，他们并不关心你。 2 案例拆解：资产的计税基础2.1 具体案例 看完上面的总论，接下来我们继续拆解资产的计税基础。 2019 年 1 月 1 月，你作为新注册的公司，出生了。 这是你出生那天的资产负债表： 除了股东投资的固定资产 100 万和实收资本，你干净真像一张白纸。 其中，固定资产原值 100 万，你妈妈让你按照直线法以 5 年计提折旧，不考虑净残值。 你爸爸觉得你刚出生，要好好培养，为了鼓励你，允许你用双倍余额递减法加速计提折旧。 2019 年全年，你一共发生 3 笔分录，分别是： （1）借：应收账款 1000 万 贷：主营业务收入 1000 万 （2）借：主营业务成本 200 万 贷：应付账款 200 万 （3）借：管理费用 - 折旧 20 万 贷：固定资产 - 累计折旧 20 万 结束。 Ps：费尽心思简化计算量，不考虑税金。 截止 2019 年 12 月 31 日，模拟所得税计算前会计口径的资产负债表（假设已结转损益）： 好了，看完上面的附表，下面计入正题，开始计算本年的应交税费和递延所得税： 根据「应纳税所得税额=利润总额 +/- 纳税调整」 利润总额上图已给出，是 780 万元，所以计算应纳税所得额的关键是如何确认你爸和你妈之间的纳税调整金额，也就是你爸和你妈两个口径的差异。 那么请问，你爸和你妈今年有差异吗？ 有吗？ 今年你爸妈有口径差异的只有一项，就是关于固定资产折旧的事项有不一样的看法。 你妈认可的管理费用（折旧）金额，按照直线法计提 = 20 万 你爸爸为了鼓励你，允许你加速折旧，所以他认可的管理费用（折旧）金额 = 1000*1/5*2 = 40 万。 两个口径中间的金额差了 20 万。 因此：应纳税所得额 = 利润总额 +/- 纳税调整 = 780 万 - 20 万 = 760 万 根据：企业应纳所得税额 = 适用税率 * 当期应纳税所得额， 得出企业应纳所得税额 = 760 万 *25% = 190 万 同时，本年纳税调减的 20 万管理费用，本期做纳税调减，未来一定有一天会纳税调增。 意味着我们未来会多交纳 20*25%（假设未来转回税率是 25%）= 5 万。 此部分计入递延所得税负债。 最后上总结分录： 借：所得税费用 195 万 贷：递延所得税负债 5 万 贷：应交税费 190 万 2.2 比较账面价值与计税基础 2.21 资产的账面价值 这个时候，终于开始最重要的部分了。 出来吧，资产负债表债务法。 下面我们开始认真拆解什么是资产负债表债务法。 首先，说一点，对资产负债表债务法来说，要计算递延所得税，分 3 步走： 算清楚你在你妈的要求下有多少资产负债； 算清楚你在你爸的要求下有多少资产负债； 比较两个口径的资产负债差异。 好的好的，不要着急，在算在算在算。 账面价值： 问大家个问题，上面案例中，2019 年 12 月 31 日，固定资产的账面价值是多少？ 这个我们都知道，是 80 万元，几乎脱口而出，不需要计算。 但是我偏偏，偏偏，就想让大家看看理论。 理论显示： 按照资产负债表债务法的理论，资产的账面价值代表的是某项资产在持续持有及最终处置的一定期间内为企业带来未来经济利益的总额。 ——《2020 年会计教材》 什么意思呢？ 我问大家，固定资产账面价值 80 万元，为你带来的未来经济利益的总额是多少？ 想想，在你妈的眼里，你还有价值 80 万元的账面资产，可以在未来不断使用，直到使用到账面金额为 0，为止。 你把一个资产从 80 万用到一文不值，你说受益的金额是多少。 就是 80 万元，没错。 这就像你把一瓶水，从整瓶水喝到还剩 1/3，问你喝了（受益）多少水，是一个道理啊。 只不过爸妈表述的方式，是我们看不懂的样子。 2.22 资产的计税基础 再说说定义里资产的计税基础。 资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的总金额。 ——《2020 年会计教材》 理论有些拗口，我们主要关注最后一句话，计税基础，即某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的总金额。 什么意思呢？ 来，还是固定资产折旧的案例，上图的税法允许你做加计扣除，今年扣除的金额是多少？ 是 40 万元。 那么未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的总金额是多少？ 老师，这道题我会。 资产的计税基础： 是 100 - 40 = 60 万元 对，没错。 所以我们发现了吗，其实我们在谈资产的计税基础，按照定义探讨某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的总金额，究竟在谈什么呢。 大家觉得，固定资产折旧的过程，是不是就是天然的在不断减少固定资产账面价值和增加利润表中管理费用的发生额的过程呢。 也就是不断增加按照税法规定税前扣除额的过程。 而这个增加过程的上限是什么？上限（总金额）就是现在税法口径的「账面价值」。 嗨呀！ 大家想想是不是这个道理。 所以探讨资产的计税基础，就是在寻找税法口径的「账面价值」。 理论说了那么多，其实都在说一件事情。 就是确认递延，要先比较你爸和你妈各自的「账面价值」差异，一个是「会计账面」，一个是「税法账面」。 所以你爸妈不好好说话真的是我秃头的主要原因............. 2.23 比较账面价值和计税基础的差异 这个时候，对于你爸爸和你妈妈，你妈认可的账面价值是 80 万元，你爸认可的税法口径计税基础是 60 万元。 账面价值>计税基础的差异是 20 万元。 根据资产负债表债务法有个理论： 资产的账面价值大于其计税基础的，表明该项资产于未来期间产生的经济利益流入高于按照税法规定允许税前扣除的金额。产生增加未来期间应纳税所得额的因素，增加未来期间以所得税税款的方式流出企业的经济利益应确认为递延所得税负债。 ——《2020 年会计教材》 说人话说人话，对着案例翻译一下。 固定资产的账面价值大于其计税基础，就代表固定资产在未来期间产生的经济利益流入（80 万元）高于按照税法规定允许税前扣除的金额（60 万元）。 在你妈妈的账面，你的未来可扣除是 80 万元。——会计利润总额 那你爸爸的口径，你的未来可扣除是 60 万元。——应纳税所得额 80 - 60 = 20，未来你必然会计口径的可扣除比税法口径的可扣除多 20 万。 即，税法未来采用间接法计算应纳税所得额，需要在利润总额的基础上，纳税调增 20 万。 所以会产生增加未来期间应纳税所得额的因素（20 万），增加未来期间以所得税税款的方式流出企业的经济利益应确认为递延所得税负债（20 万 * 转回年度的税率）。 好了，我们终于搞明白了一件事，这部分差异应确认递延所得税负债，金额是： （80 - 60）*25% = 5 万。 和（1）里用上篇理论直接计算递延所得税负债得出的金额完全一致。 是不是觉得很神奇鸭！ 2.24 原因剖解 说实话，其实一点都不神奇，因为这使用的不过是会计恒等式的概念。 如何理解？ 大家在最开始学会计的时候，都学过会计恒等式： 资产 = 负债 + 所有者权益 作为资产负债表中的恒等式，这个公式是个静态的时点体现，相信这也很好理解吧？ 看好，接下来开始变形。 资产 = 负债 + 所有者权益 因为： ①期末的资产 = 期末的负债 + 期初所有者权益 + 本期增加的所有者权益 ②本期增加的所有者权益 = 本期收入 - 本期费用（注：不考虑除企业净利润带来的所有者权益变动的影响） 合并以上等式①②，得到： ③期末的资产 = 期末的负债 + 期初所有者权益 + 本期收入 - 本期费用 将公式③本期费用的位置挪到等式的左边： ④期末的资产 + 本期费用 = 期末的负债 + 期初所有者权益 + 本期收入 可以了可以了，先到这里，大家累的话可以去喝口水，休息一会，明年再看。 休息以后，我们继续： 我们得到了： ④期末的资产 + 本期费用 = 期末的负债 + 期初所有者权益 + 本期收入 这个等式，说明了什么呢？ 一句话，如果等式右边三项都确定了不去看变动，只考虑等式左边的变化。 我们会有一个结论： 也就是期末的资产越大，本期的费用越小。 换句话说，期末的资产越大，本期从利润中扣减的金额越小。 反之，期末的资产越小，本期从利润中扣减的金额越大。 这有什么用呢？ 这代表，在资产负债表债务法中，我们其实，是通过比较资产的账面价值和计税基础的大小，来比较本期从利润中扣减的金额的大小。 你们觉得呢？ 所以我们才会，不管是通过利润表直接调整的方式，还是通过比较资产的两个口径的形式，得出的会计口径和税法口径的差异是一样的。 针对这种情况，我们本质上比较的是一件事。 其实写这部分，是想让大家稍微明白，资产科目是如何影响费用的，即如何影响应纳税所得额的计算的。 为什么资产负债表债务法，坚定的从研究资产的账面价值和计税基础出发，来比较两者的差异就可以确认递延。 归根究底，对于资产的账面价值和计税基础的比较，不过是两个人看同一个资产，都是用自己口径看到的资产价值来做判断，一码事。只是表述给我们造成了困惑。 就像你爸妈吵架的时候： 你爸：孩子妈你听我给你解释。 你妈：我不听我不听我不听。 3 案例拆解：负债的计税基础 开始之前，我们把案例背景再放出来一遍。 很久很久以前，大家还不是为了学习会计理论学到快要秃头的会计 / 审计 / 工作 er，每个人都还可以做梦，有一天，你做梦又梦见了：自己变成了一家公司。 你妈是会计法，你爸是税法。 不不不，不要觉得自己拽，你爸你妈的孩子特别多，真的，你只是里面最普通的一个，用不着拽。 3.1 应付职工薪酬的 3 种情况拆解 2019 年，你再次出生了。 出生的刚开始，你什么都没有，今年的你，连实收资本都没有。 不好意思，我越来越懒了，科目能少就少。 Ps：现在刚出生的企业并不要求有实收资本，所以你作为白纸一张，并不比其他人差，至少你还没有负的净资产呢，自信一点。 好了，运营的第一年，大力出奇迹，今年，你啥也没有，只靠员工，就创造了 300 万收入。2019 年，你的收入是 300 万，成本 100 万，其中成本部分有 20 万是人员工资，并且，20 万的人员工资到年底始终都没有发放。 你一共发生的 3 笔分录： 01 借：应收账款 300 万 贷：主营业务收入 300 万 02 借：主营业务成本 80 万 贷：应付账款 80 万 03 借：主营业务成本 20 万 贷：应付职工薪酬 20 万 ps：能简化就一定会简化，不考虑税金，只要我没提到的，就啥也没有。 截止 2019 年 12 月 31 日，模拟所得税费用计提前会计口径的资产负债表（假设已结转损益）： 由上图再重复下主要指标： 收入：300 万，成本：100 万，成本中 20 万系员工工资，该部分截止 2019 年 12 月 31 日尚未发放。 你今年刚刚出生，啥也没有，钱也没有，所以你跟员工说，这部分工资我们先不发好不啦，让我先度过今年，由此形成了应付职工薪酬的余额 20 万。 我们接下来将主要探讨两个口径 20 万工资的差异。 你妈妈的口径：她觉得你上进又努力，成本中 20 万工资是可以正常计提的，这是根据“权责发生制”她认可的费用。 而你爸爸呢？ 提示一下，对于 20 万尚未发放的工资，你爸爸有一条规定： 根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告 2011 年第 34 号）第六条“企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证”。 翻译，这代表，你爸爸的认可需要前提，只要你 2019 年计提的 20 万工资，能够在 2020 年 5 月 31 日之前支付给员工，你爸爸就认为这部分是可以扣除的，他是认可的，否则，这笔支出你爸爸不认可。 为什么！ 你爸拎起鞋底就准备给你几个爱的痕迹。 其实道理很简单，在你爸的观点里，他认可的都是老实本分实实在在的支出，但是，如果你想把支出提前列支，实际上钱并没有花，不好意思，这部分你爸爸是不认可的。 你爸爸永远是你爸爸，思维就是这么刚直。 综上，对于这里的 20 万工资，我们可以知道，你爸爸和你妈妈又出现分歧啦，分歧就在于这部分支出，你妈妈是认可的，但是你爸爸的认可需要有条件。 下面，我们来分 3 种情况分别讨论 20 万工资是否被你爸爸认可的情况。 01 第 1 种情况，2020 年 5 月 31 之前，这部分工资你正常发放给员工。 这个时候，你爸爸会认可这部分支出吗？是的，认可，全部认可。[乖孩子].jpg 根据「应纳税所得额 = 利润总额 +/- 纳税调整」，这时候没有任何纳税调整事项。 你爸爸和你妈妈居然第一次就达成了一致。 再计算所得税，企业应纳所得税额 = 当期应纳税所得额 * 适用税率（假设现在和未来都是 25%）= 200 万 *25% = 50 万 最后上总结分录： 借：所得税费用 50 万 贷：应交税费 50 万 这样圆满的情况真的不多啊，到此，你们临时组成的一家三口可以回家吃饭了，大家都很开心，没有后续。 02 第 2 种情况，2020 年 5 月 31 之前，这部分工资你并没有正常发放给员工。 但是，你很有自信，不愧是爸爸妈妈的孩子，你相信，你的穷都是暂时的，你在不久的将来，马上就可以把这部分工资发出去。 明年，后年，也或许，就明天，6 月 1，马上就可以发放给员工。 铺垫这么多，这种情况的关键在于，未来发放时，你爸爸认可你的这部分支出。 这个时候我们来计算应纳税所得额： 根据「应纳所得税额 = 利润总额 +/- 纳税调整」 我们来拆解今年你爸妈口径的差异，有口径差异的只有一项，就是关于成本部分。 你妈认可的成本金额，是 100 万元。 你爸爸认可的成本金额，是 80 万元。 两个口径中间的金额差了 20 万。 因此：应纳税所得额 = 利润总额 +/- 纳税调整 = 200 万 +20 万 = 220 万， 得出企业应纳所得税额 = 220 万 *25% = 55 万 但是，这 20 万，没有结束，你们还有故事。 故事的最后，在未来支出这 20 万的时候，你爸爸是允许扣除的，也就是今年做了纳税调增 20 万，实际支出的未来那一年，会有纳税调减 20 万，未来会少交纳「20 万 * 未来所得税税率」对应的金额。 这里有个概念，未来的少交纳代表着利益的流入，对于现在，可以确认一笔资产。此部分计入递延所得税资产，递延所得税资产的金额是 20 万 *25% = 5 万。 最后上总结分录： 借：所得税费用 50 万 借：递延所得税资产 5 万 贷：应交税费 55 万 03 第 3 种情况，2020 年 5 月 31 之前，这部分工资你并没有正常发放给员工。 你完了，这里的 20 万你这辈子你发不出去，你自己也决定了，你不管用什么手段，你誓死都要把这 20 万给赖掉，或者这 20 万的支出本身就是不合理的。 总之一句话，爸爸这次真的生气了，他告诉你，不管这 20 万你是否发给员工，他不在乎，他不关心，他永远也不认可。 亲生不亲生的这时候心里就有点数了。 铺垫这么多，这种情况的关键在于，这笔 20 万的支出，你爸爸永远不会认可。 这个时候我们来计算应纳税所得额：根据「应纳税所得额 = 利润总额 +/- 纳税调整」 我们来拆解今年你爸妈口径的差异，有口径差异的只有一项，就是关于成本。 你妈认可的成本金额，是 100 万元。 你爸爸认可的成本金额，是 80 万元。 两个口径中间的金额差了 20 万。 因此：应纳税所得额 = 利润总额 +/- 纳税调整 = 200 万 +20 万 = 220 万， 得出企业应纳所得税额 = 220 万 *25% = 55 万 最后上总结分录： 借：所得税费用 55 万 贷：应交税费 55 万 因为双方永远不会对差异妥协，所以没有后续。 这种情况，和上面情况 1 看起来有些相似，都是一次计入，没有后续的故事。 实际上，情况 1 和情况 3 这两种情况是否一样呢？又有什么不同呢。 大家可以先自己想一想。 其实是不一样的，当然不一样，你给你爸上交的所得税金额都不一样。除了都未产生递延所得税之外，没有一样的地方。 3.2 公式法 - 从未来的角度理解负债的计税基础 不知道大家，通过以上的阅读，会不会多了一些感觉。 其实，我们所有的纳税调整事项，是在计算应纳税所得额时出现的，只考虑损益类对于应纳税所得额的影响。 而我们考虑递延所得税，只考虑今天产生的差异，是否会在未来消失，即，今天是否产生了暂时性差异。 接下来，我们来详细看看资产负债表债务法中关于负债的部分。 对资产负债表债务法来说，要计算递延所得税，分 3 步走： 1、算清楚你在你妈的要求下有多少资产负债； 2、算清楚你在你爸的要求下有多少资产负债； 3、比较两个口径的资产负债差异。 负债的账面价值很清楚，账面有多少就是多少，问题在于如何确定负债的计税基础。 怎么计算呢？根据定义「负债的计税基础是 = 账面价值 - 未来期间你爸认可的扣除。」这个公式，我们是完全可以把这部分给计算出来的。 下面我们来看上面 3 种情况下，负债的计税基础分别是多少。 01 第 1 种情况，2020 年 5 月 31 之前，这部分工资你正常发放给员工。 那么相当于本期的 20 万你爸爸已认可，已扣除完毕，那么未来可予扣除的金额 = 0 结论：负债的计税基础 = 账面价值 - 未来期间你爸认可的扣除 = 20 万 - 0 万 = 20 万 这时，比较账面价值和计税基础，账面价值 = 计税基础，不产生暂时性差异。 02 第 2 种情况，2020 年 5 月 31 之前，这部分工资你并没有正常发放给员工，但是你爸爸会在未来你支付的时候认可。 这代表，未来发放的时候，可以抵扣的金额 = 20 万 结论：负债的计税基础 = 账面价值 - 未来期间你爸认可的扣除 = 20 万 - 20 万 = 0 万 这时，比较账面价值和计税基础，账面和计税基础差异金额 20 万，存在暂时性差异。 03 第 3 种情况，2020 年 5 月 31 之前，这部分工资你并没有正常发放给员工。 并且你爸爸永远不会认可这笔支出，别问永远有多远，就是永远。 那么负债的计税基础=账面价值 - 未来期间你爸认可的扣除=20 万 -0 万=20 万 这时，比较账面价值和计税基础，账面价值 = 计税基础，不产生暂时性差异。 是的，也是不产生暂时性差异的。 看到这里，我们再次重复一次，第 1 种情况和第 3 种情况，虽然都是不产生暂时性差异，但是实际上是有很大差别的。 第 1 种情况是全家和谐，你们临时的一家三口互相认同，一起回家吃饭了。 但第 3 种情况是只有你自己回家吃饭了，你爸你妈吵架吵的永远不会妥协。 差别还是很大的。 同时，分析完上面 3 种情况，我们得出：其实只有第 2 种，是存在暂时性差异的，——是需要确认递延所得税资产 / 负债的。 但是，金额是多少呢？ 金额和我们用间接法推演的一致，是递延所得税资产，金额是 20*25 = 5 万。 累了累了，大家看累了可以关了页面去休息吧。 上面看懂了其实下面也没啥好看的。（并不是） 01 第 1 种情况，2020 年 5 月 31 之前，这部分工资你正常发放给员工。 那么相当于本期已扣除完毕。 我们直接看未来，未来期间你爸认可的扣除 = 0。 根据「未来期间你爸认可的扣除 = 账面价值 - 负债的计税基础」 这代表什么呢？ 代表等式左边是 0，也代表等式右边是 0。 对，很像正确的废话......... 但是等式右边是 0，不光代表余额是 0，还代表账面价值和计税基础一致，这个时候如果再问负债的计税基础是什么？ 一句话，金额等于账面价值。 此时，必然不产生暂时性差异，和递延所得税没有 1 毛钱关系。 02 第 2 种情况，2020 年 5 月 31 之前，这部分工资你并没有正常发放给员工，但是你爸爸会在未来你支付的时候认可。 ——预期未来可以抵扣 20 万。 我们直接看未来，未来期间你爸认可的扣除=20 万。 根据「未来期间你爸认可的扣除 = 账面价值 - 负债的计税基础」 这又代表什么呢？ 代表等式左边是 20，也代表等式右边是 20。 是的，看起来，又像是废话........... 01 第 1 种情况，2020 年 5 月 31 之前，这部分工资你正常发放给员工。 那么相当于本期已扣除完毕。 我们直接看未来，未来期间你爸认可的扣除 = 0。 根据「未来期间你爸认可的扣除 = 账面价值 - 负债的计税基础」 这代表什么呢？ 代表等式左边是 0，也代表等式右边是 0。 对，很像正确的废话......... 但是等式右边是 0，不光代表余额是 0，还代表账面价值和计税基础一致，这个时候如果再问负债的计税基础是什么？ 一句话，金额等于账面价值。 此时，必然不产生暂时性差异，和递延所得税没有 1 毛钱关系。 02 第 2 种情况，2020 年 5 月 31 之前，这部分工资你并没有正常发放给员工，但是你爸爸会在未来你支付的时候认可。 ——预期未来可以抵扣 20 万。 我们直接看未来，未来期间你爸认可的扣除=20 万。 根据「未来期间你爸认可的扣除 = 账面价值 - 负债的计税基础」 这又代表什么呢？ 代表等式左边是 20，也代表等式右边是 20。 是的，看起来，又像是废话........... 但是等式右边 = 20，并不为 0，这代表账面价值和负债的计税基础必然是不相等的，必然存在暂时性差异的。 此时，我们知道，账面和计税基础差异金额 20 万，存在暂时性差异，就够了，这个暂时性差异金额，就是计算递延所得税的基础。 03 第 3 种情况，2020 年 5 月 31 之前，这部分工资你并没有正常发放给员工，并且你爸爸永远不会认可这笔支出，现在不会，未来更不会。 我们直接看未来，未来期间你爸认可的扣除 = 0 万。 根据「未来期间你爸认可的扣除 = 账面价值 - 负债的计税基础」 我相信大家自己都会看了。 这又代表什么呢？ 代表等式左边是 0，也代表等式右边是 0。 是的，看起来，更像是废话........... 但是等式右边是 0，不光代表余额是 0，还代表账面价值和计税基础一致，这个时候如果再问负债的计税基础是什么？ 一句话，金额还是等于账面价值。 此时，必然不产生暂时性差异，和递延所得税没有 1 毛钱关系。 综上，这 3 种情况，都是通过判断未来是否有你爸认可的可抵扣，来分析出计税基础与账面价值的关系。 未来可抵扣的金额，也就是暂时性差异的金额，本身就是我们用来计算递延的基础，足够直接。 这也是我自己最喜欢使用的方式。 而之所以会有这种形式，是因为我发现不管是 cpa 考试，还是我自己，以前总是不停的追问「这种情况计税基础是多少？」「这种情况下计税基础是多少？」 而我们对于计税基础很有陌生感，尤其是负债的计税基础里，等式的减号，给我们思考加了一层计算，会比较难理解。所以这里我推荐，如果我们真的理解不了，就从未来的角度去反推，我们可以不把计税基础当做原因，而是当作结果来反推。 ——是因为有了未来的可抵扣，也会有计税基础和账面价值的差异。 这是 1 种理解方式，希望我真的表达清楚了，也希望你真的看到这里能有些收获。 不要害怕，喝口水压压惊，我们继续。 3.3 用公式法拆解预计负债的 2 种情况 我们继续使用案例。 2019 年，平行时空的另一个你，你是另一家公司，也出生了，为了不加区分，我们也用你来代替。 所有情况和上面的你都相同，除了第 3 笔分录发生变化，防止有的朋友忘记辽，我来重复一下。 分录有： 01 借：应收账款 300 万 贷：主营业务收入 300 万 02 借：主营业务成本 80 万 贷：应付账款 80 万 03（唯一发生变化） 借：管理费用 20 万 贷：预计负债 20 万（注：预提的保修支出，你爸规定实际发生时可以扣除） 发生变化的只有第 3 笔。 截止 2019 年 12 月 31 日，模拟所得税费用计提前会计口径的资产负债表（假设已结转损益）： 由上图再重复下主要指标： 收入：300 万，成本：80 万，管理费用 20 万，系预提的保修支出，保修支出假定你爸规定实际发生时可以扣除。 接下来，我们如何准确判断负债的计税基础？判断是否存在递延所得税呢？ 一样用「未来期间你爸认可的扣除 = 账面价值 - 负债的计税基础」来试试。 未来期间你爸认可的扣除是多少？本案例中，20 万确实是实实在在的未来可扣除，所以金额是 20 万。 这代表什么呢？ 这代表，对于上述等式来说，等式左边 = 右边 = 20，也代表账面价值和计税基础的差异金额 = 20 万。——存在暂时性差异。 别停别停，我们再来。 现在再换，如果 20 万计提的费用并非是保修支出，我们替换成你替张三提供银行贷款担保，但是张三没有你优秀，到期没有偿还贷款，所以现在优秀的你被起诉了，要求承担担保责任 20 万，我们假定这 20 万你爸规定不予扣除。 不予扣除，画个重点。 那么未来，未来期间你爸认可的扣除必然是 0，无可厚非。 记得吗？如果是 0，又来了，这熟悉的感觉，这回味无穷的味道。 未来可扣除是 0，代表不存在账面价值和计税基础的差异，代表账面价值和计税基础一致，代表本期不产生暂时性差异，代表也不产生递延。 还代表，到这里，你终于看完了第三大部分，用公式法拆解预计负债的 2 种情况。 这是第三部分，运用「未来期间你爸认可的扣除=账面价值 - 负债的计税基础」来拆解预计负债是否存在暂时性差异的方式。 其实，对于初学者，读到这里就足够了。 这部分观点重复总结，就是我们不用较真负债的计税基础理解层面究竟代表什么，我们确认计税基础的最终目的是为了确认「账面价值 - 计税基础」的差额，判断是否有「暂时性差异」。 一一如果能够有直接的方法，已经获取到暂时性差异，从操作层面，没有绝对必要单独去理解计税基础。（高亮：这段是本文主要观点） 只是，为了大家理解的完整性，我仍然补充了 2 种关于负债的计税基础的正面理解，放在第四部分。 有需要的朋友，可以自行查看。 3.4 最终探讨，负债的计税基础究竟是什么？（谨慎阅读） 这是最后的第四部分，也是最后一部分。 害怕预警：理解层面都是从理论角度阐述，读起来有些严肃，让人看着就害怕。 以下开始补充说说对计税基础的 2 种正面理解，有误的话，欢迎指正。 首先，对于资产、负债的账面价值和计税基础，大家可以简单粗暴理解，这是你妈、和你爸用各自的角度看自己的资产和负债科目，只是看的角度不同，造成了差异。 同时，对于计税基础而言，我们更多讨论的是与损益表有关的科目，比如货币资金、短期借款等，很少会产生讨论其计税基础的情况。 01 正面理解的第 1 种观点 第 1 种观点，认为资产是过去的收入，未来的费用，负债是过去的费用，未来的收入。 这句话有点绕，不要着急，我们慢慢来看。 我之前也从这个观点去拆解过，一定程度上可以说的通。 比如，举费用的例子，那就是 资产是未来的费用，负债是过去的费用。 换言之，资产是未来能够扣除的费用，负债是未来不能扣除的费用。 我们针对资产和负债分别来看看。 （1）资产是未来能扣除的费用。什么意思呢，这代表资产作为一个现在时点的存量余额，未来将会通过流量的形式转化为费用科目，如存货、固定资产、无形资产等，其实在资产的计税基础中我们推演过了这个理论，资产部分，对于你妈眼里的账面价值，和你爸眼里的计税基础，都是比较好理解的。 （2）负债是未来不能扣除的费用。表达的意思是，负债作为一个时点的存量余额，这个余额在过去已经全部计入了费用，如应付职工薪酬、预计负债等，未来没有可扣除的金额，所以是未来不能扣除的费用。 如应付职工薪酬的案例： （1）对于第 1 种情况和第 3 种情况，未计税基础都是 20 万，代表未来不能扣除的费用都是 20 万，这部分虽然有的在过去扣除，有的在过去没有扣除，但是对于未来是相同的，都不能再扣除。 （2）但是对于第 2 种情况，20 万的工资未来支付的时候可以扣除，所以未来不能扣除的金额是 0。 这是负债的计税基础的 1 种正面理解，从理解角度的解释。 02 正面理解的第 2 种观点 第 2 种观点，还是从未来去看。 首先根据负债的定义：负债是「企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务」 可知，负债，预期会导致经济利益流出企业。所以，不管是应付职工薪酬 20 万余额，还是预计负债的 20 万余额，对于会计口径，20 万负债的账面价值代表未来企业有经济利益流出 20 万。 这是账面价值。 再来看税法口径。 由上面拆解，我们知道，对于负债的计税基础，如果未来没有可抵扣，即未来可抵扣 = 0 的情况下，计税基础与账面价值是相同的，这种情况，即税法口径认可了会计账面价值，认可了未来还有 20 万流出这个事实。 再来，如果负债存在未来可抵扣的金额，如预计负债的第 1 种情况，未来可以抵扣 20 万，那么这部分的可抵扣可以理解为，既然是未来将会有可抵扣的 20 万产生，即代表未来这部分可抵扣抵扣之后，会有减少流出的事项的出现。 针对这个事项，这 20 万的可抵扣，本质上是未来抵扣之后有利益流入的产生，而不是经济利益的绝对流出，换言之，这个时候的 20 万，如果从税法口径看，有未来能导致经济利益流入的事实，严谨来说，是不符合负债的定义的。 所以这时候负债的计税基础是 0. 总结，当存在可抵扣事项对负债进行干扰，这时候负债不再单纯反映经济利益的流出，它还有可抵扣部分带来的经济利益的流入。 不满足负债的定义，不是负债，所以计税基础是 0。 这是负债的计税基础的第 2 种正面理解。 理论部分终于也写完了。 4 拓展补充（作者私货）4.1 别纠结，真的：） 内容较多，如果你真的看到了这里，那说明，你也太优秀了。 整篇回答，是就我所了解的「递延所得税」，给大家做个分享，如果有些朋友看完还是无法理解，可以先放过自己。 别纠结。 我写这篇回答的初衷是帮助大家更好理解，但说回头，这也只是有了果之后反推因的理解，其实对于会计准则这种人为规定的玩法，我们可能并不需要非要和定义去较劲。 ——能够在规则以内，尽量用合理的解释与逻辑去自洽，给自己带来一定理解力的提升，就可以了。 真的说不定，过几年准则又改了，你完全不需要理解它了，也说不定某天你睡着觉做着梦，有了实操，突然就梦里明白了。 所以，别纠结，真的。 真的看不懂，费心点赞鼓励我一下，再收藏了等以后慢慢看，然后该干嘛干嘛去。 4.2 实战为王 会计恒等式确实很有意思，所以我们同一个问题可以从很多个角度分析。 上面各种理解模式，有些理解过程不是特别完善，1.0 版还有待加强，你可以选择你可以接受的 1 种方向，进行吸收。 但是最终，我们很多理论的理解都是为了我们在实际工作中应对更复杂的实务情况而出现的，都是为了帮助我们更好的去运用。 所以，其实运用才是最好的学习过程。 实战为王。 那我们从资产负债表债务观拆解后，究竟获得了什么呢？就是指导我们运用过程的，万变不离其宗，未来是否有应纳税或者可抵扣的概念，就够了。 以下最近的回答希望也能给你帮助。 张东歌：cpa 证书真的很厉害吗？ 作为一名财务人员，你发现了哪些入行以前错误的认知？ 阅读原文
